Тимченко А.Н.. Налоговый менеджмент (2001)

Тема 1. Теоретические и организационные основы налогового менеджмента

Изучение этой темы необходимо начинать с понятия «налоговый менеджмент». Для этого следует отталкиваться от общего понятия «менеджмент», то есть «управление».
В учебнике «Финансы» под редакцией В. М. Родионовой термин «управление» определяется как совокупность приемов и методов целенаправленного воздействия на объект для достижения определенного результата. Итак, нужно конкретизировать объект воздействия и результат, которого нужно достичь в сфере налогообложения.
Объектом воздействия в налоговой сфере являются отношения, возникающие между государством и плательщиками по поводу уплаты в бюджет налогов и обязательных платежей. А результатом такого воздействия должна быть, с одной стороны, формирование централизованного фонда государства, а с другой - создание благоприятных условий для развития хозяйственной деятельности; регулирования социально-экономической жизни общества. Указанная цель вытекает из двух функций налогов - фискальной и регулюючои.
Поэтому, исходя из сказанного выше, можно сформулировать понятие «налоговый менеджмент». Это совокупность приемов и методов организации налоговых отношений с целью обеспечения формирования доходной части бюджета и влияния налогов на развитие производства и социальной сфери.
Далее необходимо определить составляющие налогового менеджмента, рассмотреть их в логической последовательности. Очевидно, что управление в сфере налогообложения начинается с законотворческой дияльности.
В процессе именно этой деятельности определяются принципы налогообложения, устанавливаются виды налогов и обязательных платежей и их элементы (плательщики, объект, ставки, льготы), разрабатывается порядок расчетов с бюджетом.
Второй составляющей налогового менеджмента является планирование налогов. Этот вид деятельности предполагает определение сумм налогов и обязательных платежей, которые должны поступить ежегодно в бюджет для финансирования видаткив.
Чтобы обеспечить поступление запланированных сумм платежей в бюджет, нужно осуществлять контроль за правильностью начисления и своевременностью уплаты государству налогов и обязательных платежей. Следовательно, налоговый контроль - это третья составляющая налогового менеджмента. Этот вид деятельности предполагает ведение налогового учета и осуществления контроля за соблюдением налогового законодательства. Налоговый учет, в свою очередь, включает учет плательщиков и учет начисленных и фактически уплаченных сумм в бюджету.
Контроль за соблюдением налогового законодательства осуществляется путем проведения камеральных, документальных и тематических перевирок.
Законотворческая деятельность и планирование налогов относятся к стратегическому управлению в сфере налоговой деятельности, а налоговый контроль - до оперативного.
Заметим, что налоговый менеджмент следует рассматривать не только на уровне государства, но и на уровне предприятия. На микроуровне управления в сфере налогообложения предусматривает налоговый учет, начисление сумм налогов и обязательных платежей, обеспечение их своевременной уплаты в бюджет. Но эти вопросы не являются предметом курса «Налоговый менеджмент».
Следующий блок вопросов, к которому нужно перейти при изучении данной темы, охватывает основы налогового менеджменту.
Прежде всего, необходимо выяснить, какие органы осуществляют управление в сфере налогообложения. Для этого целесообразно их разделить на три группы:
органы законодательной и исполнительной власти;
органы оперативного управления в налоговой сфере;
органы нефинансового профиля, которые выполняют лишь отдельные функции, связанные с налоговой дияльнистю.
Далее следует указать состав каждой группы и охарактеризовать функции этих органов. Так, например, к первой группе органов входят: Верховная Рада Украины, Администрация Президента Украины, Кабинет Министров, Министерство финансив.
Верховная Рада осуществляет законотворческую деятельность в области налогообложения, участвует в планировании налогов, поскольку рассматривает и утверждает проект бюджета на следующий год. Президент Украины издает указы по вопросам налогообложения, не урегулированных законодательными актами. Кабинет Министров и Министерство финансов участвуют в планировании налогов, осуществляют руководство исполнением бюджета, разрабатывают и принимают нормативно-правовые документы по вопросам оподаткування.
При изучении состава второй группы органов следует обратить внимание на то, что основная нагрузка по контролю за правильностью начисления и своевременностью уплаты в бюджет налогов и обязательных платежей ложится на налоговую службу. Поэтому нужно рассмотреть целый круг вопросов, связанных с деятельностью государственной налоговой службы Украины. Первым из них является вопрос правовой регламентации деятельности налоговых органов. Отметим, что отправной точкой налоговой деятельности являются законодательные акты. Следует указать, кто участвует в разработке законопроектов в сфере налогообложения, на которые органы возложена функция их принятия. Отдельного рассмотрения требует порядок взаимодействия законов Верховной Рады и указов Президента по вопросам налогообложения. Далее по курсу «Налоговая система» следует упомянуть те законы, регламентирующие деятельность налоговых органов и порядок взимания налогов. Особенно подробно необходимо остановиться на основных положениях Законов Украины «О системе налогообложения» и «О государственной налоговой службе в Украине». Второй является основным источником изучения вопросов о структуре налоговой службы, ее функции, права руководителей, их заместителей и должностных лиц налоговых органив.
Следует проанализировать:
как изменилась система органов Государственной налоговой службы. Если сначала она включала:
Главную государственную налоговую инспекцию (высшее звено), государственные налоговые инспекции Республики Крым, областей и городов с районным делением (среднее звено)
государственные налоговые инспекции районов (сельских и городских) и городов областного подчинения (низовой, базовое звено), то с 1996 г. согласно Указу Президента Украины «О создании государственной налоговой администрации Украины и местных налоговых администраций» от 22 августа 1996 г. на базе указанных органов были созданы налоговые администрации. А в 1998 году на низовом уровне вновь созданы государственные налоговые инспекции. Трехуровневая структура налоговых органов осталась;
как изменилась подчиненность органов государственной налоговой службы. Если сначала они действовали при Министерстве финансов, с 1996 г. Государственная налоговая администрация Украины является центральным органом исполнительной власти. Кроме того, если раньше специальные подразделения по борьбе с правонарушениями в сфере налогообложения, которые являются составной налоговой службы, подчинялись органам внутренних дел, то с указанного срока налоговая милиция является структурным подразделением Государственной налоговой администрации Украины;
3) как изменились задачи органов государственной налоговой службы. Круг задач расширился. Но следует отметить, что новая редакция Закона Украины «О государственной налоговой службе в Украине» от 05.02.98 г. не привнесла по содержанию ничего нового в задачи налоговых органов. Некоторые задачи роздробилися на отдельные составляющие, некоторые - просто дублируют функции налоговых органив.
Функции налоговых органов следует изучать в разрезе отдельных подразделений. Следует обратить внимание на проблему оптимизации функций отдельных звеньев ДПА.
Права органов ГНА также следует рассматривать отдельно - права должностных лиц и права руководителей налоговых администраций и налоговых инспекций. Особенно важно этому поводу есть проблема превышения полномочий при осуществлении налогового контролю.
Последний вопрос, который необходимо рассмотреть в рамках этой темы, есть ответственность налогоплательщиков и налоговых платежей. Следует обратить внимание, что существует три вида ответственности:
финансовая;
административная;
криминальна.
Финансовая ответственность предусматривает уплату предприятиями и физическими лицами-субъектами предпринимательской деятельности штрафов за такие виды порушень.
Занижение сумм налогов и обязательных платежей, сокрытия доходов или других объектов налогообложения - штраф в однократном размере доначисленной по результатам проверки суммы налога или другого платежа. В случае повторного нарушения (в течение года после нарушения, установленного предыдущей проверкой) - штраф в двукратном размере доначисленной по результатам проверки суммы налога. Исключением является только налог на прибыль предприятий. Согласно статье 20 Закона Украины «О внесении изменений в Закон Украины« О налогообложении прибыли предприятий »в плательщиков применяется финансовая санкция в размере тридцати процентов начисленной по результатам проверки суммы налога на прибыль, в т. ч. и при повторном нарушении. Но при определенных условиях указанные финансовые санкции не применяются. Это имеет место в случае, если налогоплательщик:
самостоятельно выявил нарушения, что привело к занижению суммы налога или другого платежа;
письменно уведомил об этом налоговому органу;
провел соответствующие расчеты с бюджетом и государственными целевыми фондами (подал в учреждение банка платежное поручение на уплату причитающейся суммы налога или обязательного платежа).
Дополнительные условия должны быть выполнены по налогу на прибыль. Плательщик обязан уплатить сумму недоимки, а также пеню, исчисленную исходя из 120 процентов учетной ставки НБУ, действовавшей на момент уплаты, начисленной на полную сумму недоимки за весь ее термин.
Обратим внимание и на следующее: если по результатам проверки налогоплательщика налоговым органом выявлены случаи арифметических ошибок или описок, которые привели к занижению суммы налога на прибыль, но не более пяти процентов суммы общих обязательств плательщика по уплате такого налога за период , проверяемого - руководитель соответствующего налогового органа может принять решение о неприменении финансовых санкций в размере 30 процентов начисленной по результатам проверки суммы налога на прибуток.
Непредставление или несвоевременное представление органам государственной налоговой службы налоговых деклараций, расчетов, аудиторских заключений и других документов, необходимых для исчисления налогов, а также непредставление или несвоевременное представление учреждениям банков платежных поручений на уплату налогов и других обязательных платежей - штраф в размере 10 процентов причитающихся уплате сумм налогов. Однако если нарушение установленного срока представления деклараций, расчетов не привело к несвоевременному поступлению налогов или других обязательных платежей в бюджеты (государственные целевые фонды), указанная финансовая санкция не применяется. Также 10% не взимаются за несвоевременную подачу или неподачу в налоговые органы деклараций и расчетов, если плательщик своевременно подал в учреждение банка платежное поручение на уплату в бюджет (государственный целевой фонд) налогов или других платежей в размерах, указанных в налоговой декларации, расчета независимо от наличия средств на счете платника.
Вместе с тем следует заметить, что даже когда имеют место указанные выше условия, при которых финансовая санкция в размере 10% не применяется, это не освобождает от административной видповидальности.
3. Неуведомление налоговых органов об открытии или закрытии счетов в банках - штраф от двадцати до ста необлагаемых минимумов доходов громадян.
4. Отсутствие на момент проверки налоговых деклараций и расчетов, связанных с начислением и уплатой налогов на прибыль и добавленную стоимость за соответствующие периоды - штраф в размере десяти необлагаемых минимумов за однократное нарушение. Если в течение следующих двенадцати месяцев налогоплательщик допускает второго или более таких нарушений, то к нему применяются финансовые санкции в размере десяти необлагаемых минимумов доходов граждан, умноженных на число таких нарушений. Началом отсчета указанных двенадцати месяцев является месяц, на который приходится последнее порушення.
При изучении вопроса о финансовой ответственности налогоплательщиков следует обратить внимание на порядок взыскания финансовых санкций. Решение о применении и взыскании финансовых санкций по результатам рассмотрения материалов проверки принимает начальник налоговой инспекции или его заместитель. Первый экземпляр решения направляется руководителю проверенного предприятия гражданину для внесения соответствующих сумм в бюджет, специальные целевые фонды. Второй - передается через руководителя структурного подразделения, работник которого осуществлял проверку, начальнику управления (отдела) учета и отчетности для совершения соответствующих записей в карточках лицевых счетов. Предприятие должно уплатить доначисленные по результатам проверки сумма налогов и финансовых санкций в 10-дневный срок со дня принятия решения. А для граждан этот срок равен 15 дням. Не внесены в указанный срок суммы взыскиваются налоговыми органами с предприятий, учреждений и организаций независимо от формы собственности и последствий финансово-хозяйственной деятельности в бесспорном порядке, а с граждан - по решению суда или по исполнительным надписям нотариусив.
Действия должностных лиц налоговых органов могут оспариваться в установленном порядке, но подача жалобы не приостанавливает обжалуемого действия, за исключением решений по налогам на прибыль и добавленную стоимость. В этом случае подачи жалобы останавливает взыскании финансовых санкций до полного решения вопроса в судебном порядку.
Административная ответственность предусматривает взыскание админштрафов из руководителей, должностных лиц предприятий, учреждений и организаций, а также граждан. Виды нарушений и размеры взысканий указаны в Законе Украины «О государственной налоговой службе в Украине». При изучении этого вопроса целесообразно группировать субъектов, на которые накладываются взыскания. Отдельно следует рассмотреть группу, в которую включаются руководители и должностные лица предприятий. Во вторую группу надо снова включить должностных лиц предприятий, а также граждан - субъектов предпринимательской деятельности. Третью группу составят граждане, как те, что зарегистрированы, так и те, которые не зарегистрированы как субъекты предпринимательской деятельности. Такое деление на группы обусловлен видами нарушений, за которые взимаются админштрафи.
При изучении уголовной ответственности на группы следует разделить виды нарушений в зависимости от их размеров, а именно: значительные, крупные и особо крупни.
Значительны размеры занижения сумм налогов и налоговых платежей, в 100 и более раз превышают необлагаемый минимум доходов граждан. Если нарушение налогового законодательства привели к уменьшению поступлений в бюджет в сумме, которая в 250 и более раз превышает необлагаемый минимум доходов граждан, то это считается крупными размерами. Особенно крупные размеры предусматривающие занижение сумм налогов и обязательных платежей, которое в более 1000 раз превышает необлагаемый минимум доходов граждан. Виды наказания за указанные нарушения приведены в уголовно-процессуальном кодексе Украины, статья 148 (2).

<- 2.1. МЕТОДИЧЕСКИЕ СОВЕТЫ К ИЗУЧЕНИЮ ТЕМ КУРСА Тема 2. Учет налогоплательщиков ->