Конспект лекций. Аудит в агро- промышленном комплексе

4.3. Оценка системы внутреннего контроля и внутреннего аудита на предприятии

С целью успешного функционирования предприятия, повышения уровня рентабельности, сохранения и обогащения его активов необходим отлаженный механизм управления, важнейшим элементом которого является повседневный внутренний контроль.
Система контроля должна быть экономически выгодной, то есть затраты на ее функционирование должны быть меньше расходов предприятия из-за ее отсутствия. Если система внутрихозяйственного контроля будет функционировать эффективно, это позволит сократить затраты на проведение внутреннего аудиту.
Система внутреннего контроля определяет все внутренние правила и процедуры контроля, введены руководством предприятия для достижения поставленной цели - обеспечения (в пределах возможного) стабильного и эффективного функционирования предприятия, соблюдение внутрихозяйственной политики, сохранение и рациональное использование активов предприятия, предотвращению и разоблачению фальсификаций, ошибок, точность и полнота бухгалтерских записей, своевременная подготовка надежной финансовой информации.
При формировании эффективной системы внутреннего контроля администрация предприятия должна обеспечить:
надежную информацию, которая необходима для успешного руководства деятельностью предприятия;
сохранности активов и документов - избежание фактов краж, порчи и нецелевого использования имущества, уничтожения и разглашение информации (в том числе той, что содержится в учетных регистрах, компьютерных базах данных)
эффективность хозяйственной деятельности - исключение путем контрольных процедур дублирования, непроизводственных расходов, нерационального использования всех видов ресурсов; оптимизация налоговых платежей, укрепления расчетной дисциплины;
соответствие определенным учетной принципам - обязательное выполнение работниками установленных на предприятии инструкций и правил, а также требований нормативных документов;
надежную систему бухгалтерского облику.
Система внутреннего контроля включает три основных элемента: среду контроля, систему бухгалтерского учета и независимые процедуры перевирки.
Среда контроля, где происходят операции, - это мероприятия и записи, характеризующие общее отношение руководства и собственников предприятия к действующей системы внутреннего контроля, значение действующей системы внутреннего контроля пидприемства.
К факторам среды контроля относятся:
деятельность руководства (владельцев) клиента;
политика и методы руководства;
организационная структура предприятия и методы распределения функций управления и ответственности;
управленческие методы контроля, в том числе кадровая политика и практика, а также порядок распределения обязанностей.
К специфическим мерам контроля включают:
периодическое сопоставление, анализ и проверку счетов;
проверку арифметической точности записей;
контроль за условиями функционирования и использования компьютерных информационных систем, в частности поддержание контроля за периодическими изменениями компьютерных программ, доступ к базе данным;
ввода и проверку контрольных счетов и проверочных учетных регистров по счетам;
порядок прохождения и утверждения документов (график документооборота);
соответствие принятых внутренних правил требованиям законодательных актов и внешним источникам информации;
сравнение общей суммы наличных денежных средств, стоимости ценных бумаг и товарно-материальных ресурсов с записями в учетных регистрах;
сравнение и анализ финансовых результатов деятельности предприятия с показателями финансового плана (прогноза).
Система бухгалтерского учета - это мероприятия и записи предприятия, путем которых бухгалтерские операции оформляются в регистрах бухгалтерского учета. Такая система определяет, собирает, анализирует, подсчитывает, классифицирует, записывает, заключает и предоставляет информацию об операциях и другие заходи.
Независимые процедуры проверки - это аудиторские процедуры, которые используются аудитором для определения того, были финансово-хозяйственные операции клиента должным образом санкционированы, правильно оформлены и отражены в учетных регистрах, а также все ли ошибки в процессе ведения дел и регистрации данных по ним оказываются максимально быстро. Это означает, что процедуры контроля дают уверенность в том, что цель контроля за обеспечением полноты, точности, законности, защиты активов и файлов данных будут достигнуты и будет выдана надежная финансовая информация.
На практике существуют различные процедуры контроля, а именно:
а) процедуры контроля за полнотой данных, предназначенные для уверенности в том, что все данные по всем хозяйственным операциям внесены в учетные регистры (компьютерных файлов) и приняты на обработку;
б) процедуры контроля за точностью данных необходимы для уверенности в том, что данные по каждой хозяйственной операции отражены в учете своевременно и в полном объеме и правильно разнесены по счетам;
в) процедуры контроля за разрешением (санкционированием) операций направлены на обеспечение законности осуществления операций;
г) процедуры контроля за сохранностью активов и записей - процедуры, основанные на ограничении доступа к активам предприятия лиц, не имеющих на то полномочий, предупреждении краж, порчи и недостачи активов. Они включают: создание и налаживание надежной контрольно-пропускной системы на предприятии, установку средств охраны, сигнализации, сейфов, оборудование складских помещений и т.п., а также периодическое проведение внутренних ревизий и инвентаризаций.
Во время аудиторской проверки аудитор исследует только ту методику и процедуры бухгалтерского учета, относятся к утверждениям отчетности. Понимание соответствующих аспектов систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля наряду с оценкой неотъемлемого риска и риска несоответствия функционирования внутреннего контроля вместе с рассмотрением других обстоятельств предоставят аудитору возможность:
выяснить для себя виды потенциальных существенных искажений, которые могут быть в финансовых отчетах;
определить факторы, влияющие на риск наличия существенных ошибок;
запланировать необходимые аудиторские процедури.
Внутренний контроль за функционированием системы учета на предприятии должен обеспечивать:
наличие разрешения на проведение учетных операций, которые должны осуществляться в соответствии с распоряжением руководства;
отображение всех учетных операций в виде точных итоговых показателей на соответствующих счетах учета и в соответствующее время, что дает возможность специалистам подготовить финансовую отчетность согласно установленным требованиям относительно ее представления;
доступ к учетным записям по активам предприятия только после разрешения руководства;
систему учета, которая предусматривает порядок сравнения отраженных в учете активов с активами, которые есть в наличии, через определенные интервалы времени, и по всем существующим разногласиям принимать необходимые и своевременные меры по их усунення.
Через определенные ограничения существующие системы учета и внутреннего контроля не могут дать руководству доказательства того, что поставленные перед внутренним контролем задачи виконани.
Существуют следующие ограничения:
требования руководства, которые исходят из того, что затраты на внутренний контроль не могут превышать полезного эффекта от его функционирования;
большинство процедур внутреннего контроля направлены на обычные, а не на неординарные операции, возможность допущения ошибки любой должностным лицом из причин неосторожности, невнимательности, неправильного суждения и неправильного понимания законодательства, норм и правил;
избежать проведения мер внутреннего контроля путем сговора членов руководства или сотрудников с персоналом и третьими лицами;
возможность пренебрежение принципов внутреннего контроля лицами, ответственными за обеспечение внутреннего контроля;
по причине несвоевременного учета изменений определенных обстоятельствах существует возможность проведения неадекватных процедур внутреннего контролю.
Оценка аудитором системы внутреннего контроля определяется на основе определенных элементов (рис. 4.1).
Наличие компетентного персонала, заслуживающей доверия, с четко определенными правами и обязанностями является важнейшим элементом внутреннего контроля. Работники предприятия должны быть компетентными, честными и тщательными, а права и обязанности каждого работника должны быть четко определены в должностных инструкциях.
Наличие распределения упорядоченных должностных обязанностей между работниками, участвующих в формировании информации по ведению дел и формированию информации, поможет избежать злоупотреблений и краж, а также выявлять случайные ошибки. Вероятность обнаружения ошибок снижается в случае, если одна и та же человек осуществляет хозяйственную операцию и отображает ее в регистрах бухгалтерского облику.
Соблюдения необходимых формальных процедур при осуществлении хозяйственных операций работниками предприятия должен быть беспристрастным. Этот элемент внутреннего контроля непосредственно связан с четким определением прав и обязанностей каждого працивника.
Наличие физического контроля (контроля за фактическим наличием) по активам и документацией должна обеспечивать охрану имущества предприятия и проведения его инвентаризации.
Своевременное составление первичных документов. Основанием для осуществления хозяйственных операций должны быть своевременно составлены первичные документы в соответствии с установленными требованиями к их составлению, определенными действующими нормативными актами.
При изучении системы внутреннего контроля необходимо оценить влияние полученных результатов на дальнейшую проверку достоверности финансовой отчетности предприятия. Процесс оценки состоит из нескольких этапов (рис. 4.2).
На этапе общего знакомства с системой внутреннего контроля аудитор получает общее представление о специфике и масштабах деятельности предприятия, систему бухгалтерского учета, структуре службы внутреннего аудита и ее место в системе управления, оценивает уровень профессионализма службы внутреннего аудита и перечень основных задач, решаемых такой службой. Аудитор определяет порядок применения мер по обеспечению сохранности имущества, надежности бухгалтерского учета и достоверности отчетности. Если по результатам такого изучения будет сделан вывод о ненадежности системы внутреннего контроля, низкий его уровень, то полагаться на такую ​​систему контроля нецелесообразно, следовательно возникает потребность в более детальной аудиторской проверке. А когда, по мнению аудитора, можно доверять системе внутреннего контроля клиента, тогда аудитор переходит к следующему етапу.
Начальная оценка надежности системы внутреннего контроля осуществляется аудитором на основе собственного опыта применения методик и приемов. При этом следует учитывать, что для проверки надежности средств контроля нужно изучить учетную и хозяйственную документацию за весь отчетный период, большее внимание уделить периодам, в которых имели место определенные особенности и видминности.
В результате таких исследований надежность системы внутреннего контроля может быть определена как:
а) высокая;
б) средняя;
в) низька.
Подтверждение достоверности оценки системы внутреннего контроля осуществляется в процессе проверки. Доверяя в определенной степени системе внутреннего контроля на предприятии, аудитор в ходе проверки должен проводить процедуры подтверждения ее надежности, применяя различные методы и приемы при проведении тестов на соответствие системы внутреннего контроля и процедур проверки на суттевисть.
Тесты на соответствие внутреннего контроля осуществляются с целью получения аудиторских доказательств эффективности:
структуры систем учета и внутреннего контроля, что означает, насколько эта структура предупреждает, выявляет и своевременно исправляет существенные ошибки;
функционирования внутреннего контроля в течение всего периода перевирки.
Некоторые процедуры аудита можно не планировать отдельно как тесты на соответствие внутреннего контроля, но они могут дать аудиторские доказательства эффективности как структуры внутреннего контроля, так и ее функционирования. Таким образом, эти процедуры проверки могут служить для аудита тестами соответствия внутреннего контроля. Например, при изучении систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля денежных средств аудитор может получить аудиторские доказательства эффективности контрольной проверки счетов банка путем опроса и спостереження.
Если аудитор сделает вывод, что процедуры проверки с целью получения представления о системе бухгалтерского учета и внутреннего контроля свидетельствуют о целесообразности и эффективности внутренней политики предприятия, и они соответствуют отдельным утверждению финансовой отчетности, он может использовать эти доказательства для оценки риска внутреннего контроля и определить его уровень как незначний.
Аудитор может провести такие тесты проверки соответствия внутреннего контроля. Прежде, проверку первичных документов, подтверждающих операции и другие действия, с целью получения аудиторских доказательств о соответствии функционирования системы внутреннего контроля; проверку порядка предоставления разрешения на проведение определенной категории операций на предприятии; опросы и наблюдения относительно процедур внутреннего контроля, относительно которых нет возможности провести сквозную проверку, например, при определении фактического исполнителя отдельных функций процесса производства; повторения процедур внутреннего контроля, сделанных на предприятии аудитором, например, проведение проверки банковских счетов для подтверждения правильности ведения учета пидприемством.
Чтобы подтвердить каждую сделанную оценку незначительного риска средств контроля, аудитор должен обязательно провести тщательные тесты на соответствие системы внутреннего контроля. То есть, чем меньше риск средств контроля, определенный аудитором, тем больше подтверждений ему нужно получить относительно того, что структура системы учета и внутреннего контроля работает ефективно.
При получении доказательств эффективного функционирования системы внутреннего контроля аудитору необходимо учитывать способ и последовательность их получения в течение определенного периода; профессиональный опыт лица, получившего такие доказательства (в случае привлечения помощников и ассистентов). Следует иметь в виду, что принцип эффективной работы каждой системы не исключает возможности возникновения отклонений. Отклонения от действующих и планируемых систем контроля могут вызываться такими факторами и признаками, как изменения в основном составе сотрудников предприятия, значительные сезонные колебания в объеме операций (реализация товарных запасов, сырья и т.д.), ошибки отдельных сотрудников. Обнаружив какие-либо отклонения, аудитору необходимо сделать запросы по ним, например, уточнить сроки увольнения и приема на работу сотрудников, которые выполняли основные функции внутреннего контролю.
Цель тестов на соответствие внутреннего контроля в компьютерной среде является такой же, правда некоторые аудиторские процедуры могут отличаться, поскольку в компьютерной среде могут быть отклонения, присущие только ему (своевременность внесения коррективов в программу бухгалтерского учета).
Используя результаты тестов на соответствие системы внутреннего контроля, аудитору необходимо определить, насколько ее функционирования и структура соответствуют его предварительной оценке риска средств контроля. Произведена оценка существующих отклонений может привести аудитора к выводу о том, что определенный размер риска средств контроля он должен пересмотреть. В таких случаях аудитору следует изменить характер, сроки и масштаб выполнения запланированных процедур аудиту.
Все этапы оценки системы внутреннего контроля аудитор фиксирует в рабочих документах: полученные сведения о системе учета и внутреннего контроля, оценку риска средств контроля. Если риск средств контроля оценивается аудитором как незначительный, он дополнительно объясняет в документах обоснование своих висновкив.
Существуют различные методы документального оформления информации о системе учета и внутреннего контроля. Выбор необходимых методов документального оформления является исключительно предметом личного суждения и выбора аудитора. Мероприятия, выполняемые отдельно или в комбинациях, оформляются аудитором в виде письменных отчетов, анкет, контрольных перечней и блок-схем. Форма и объем этой документации зависят от размера и структуры предприятия, количества видов деятельности, порядка ведения бухгалтерского учета на предприятии и структуры систем внутреннего контроля.

<- 4.2. Существенность в аудите и ее взаимосвязь с аудиторским риском ТЕМА 5. ПЛАНИРОВАНИЕ АУДИТА ->