Билык М. Д.. Организация и методика аудита сельскохозяйственных предприятий (2003)

5.3. Аудит движения необоротных активов

Аудит движения необоротных активов (поступление, выбытие, внутреннее перемещение) проводится с целью установления законности, правильности и своевременности оформления их в процессе хозяйственной деятельности сельскохозяйственного предприятия по направлениям, представленным на рис. 5.2.
На основании актов приемки-передачи основных средств (ф. № ОС-1) устанавливается источник их поступления: как вклад в уставный капитал, безвозмездное получение от юридических и физических лиц, приобретения за плату или на бартерной основе, в результате капитальных инвестиций, на условиях оперативной или финансовой аренды, в результате выявления объектов, не значились в бухгалтерском учете, изготовление необоротных активов в мастерской сельскохозяйственного предприятия, закладки многолетних насаждений, капитальных затрат неинвентарного характера, формирование основного стада.
При установлении достоверности отражения в учете необоротных активов аудитору следует определить соответствие остатков на синтетических счетах, отраженных в Главной книге, аналогичным данным аналитического учета и бухгалтерского баланса. Записи в регистрах по учету основных средств сверяются по схеме, приведенной на рис. 5.3. Они должны совпадать по всем позициям: сальдо на начало месяца, обороты за месяц, сальдо на конец месяца. Если установлено разногласия, необходимо выяснить причины и рекомендовать предприятию провести инвентаризацию основных средств и оборудования, требующего монтажа, капитальных инвестиций, обязательств по заключенным договорам аренды. Для проверки правильности остатков основных средств на начало года нужно сравнить их с данными отчета (ф. № 1) за предыдущий год на конец года.
Аудитору следует ознакомиться с учетной политикой предприятия по учету основных средств, начисление амортизации, соблюдение порядка учета расходов на ремонт основных средств. Учетная политика сельскохозяйственного предприятия должна быть отражена в заключении аудитора.
Проверка первичного (инвентарного) учета необоротных активов сводится к установлению аудитором соблюдения сельскохозяйственным предприятием утвержденных Приказом Госкомстата Украины типовых форм первичных документов. Необходимость такой проверки обусловлена ​​тем, что на практике встречаются случаи нарушения установленного порядка оформления операций движения необоротных активов, когда документы составляются в произвольной формою.
Всех случаев поступления необоротных активов на сельскохозяйственное предприятие должен быть составлен Акт приема-передачи их (внутреннего перемещения):
для основных средств, поступивших (ф. № ОС-1);
при оприходовании после капитального ремонта, реконструкции, модернизации (ф. № ОС-2);
при приеме многолетних насаждений и передачи их в эксплуатацию - Акт приема-передачи многолетних насаждений и передачи их в эксплуатацию (ф. № 54);
при оприходовании в составе основных средств выращенного в хозяйстве молодняка животных и перевода его в основное стадо (эксплуатацию) - Акт перевод животных из группы в группу (ф. № 97).
Проверке подлежит правильность документального оформления необоротных активов, переданных в эксплуатацию. Они должны быть закреплены за бригадами, фермами, отделениями, другими структурными подразделениями и за материально ответственными лицами. Закрепление необоротных активов за материально ответственными лицами должно быть подтверждено их инвентарные списки (ф. № ОС-9).
Аудитор должен установить правильность документального оформления внутреннего перемещения необоротных активов от одного материально ответственного лица к другому (из подразделения - в подразделение, из бригады - до бригады, из цеха - в цех). Эти операции должны быть оформлены накладными, подписанными получателем и сдатчиком, своевременно переданы в бухгалтерию предприятия, где номера накладных указываются в инвентарных карточках переданных объектов. Такие карточки передаются в подотчет другого лица. Соответствующие записи (отметки) осуществляются в инвентаризационных описях объектов.
При внутреннем перемещении части необоротных активов, которые учитываются на одной инвентарной карточке, бухгалтерией сельскохозяйственного предприятия должно быть сделано об этом соответствующую отметку в экземпляре карты, а также в описи инвентарных карточек и одновременно выписаны на переданные объекты дополнительные экземпляры инвентарных карточек, которые размещаются в картотеке по новому местонахождению передаваемых необоротных активов. Соответствующие записи делают в инвентарных описях объектов по их мисцезнаходженням.
Правильность оформления выбытия необоротных активов, имеет место вследствие физического и морального износа и непригодности для дальнейшего использования, гибели в результате стихийного бедствия, выбраковки животных из основного стада и т.д. должно быть оформлено Актом на списание основных средств (ф. № ОС-3), Актом на списание автотранспортных средств (ф. № ОС-4), Актом об установке, пуске и демонтаже строительных машин (ф. № ОС-5), Актом на списание основных средств (ф. № ОС-3), а в случае выбраковки животных из основного стада - Актом на выбраковку животных из основного стада (ф. № 57, № пятьдесят седьмой), списание многолетних насаждений - Актом на списание многолетних насаждений (ф. № 58), списание инвентаря - Актом на списание производственного и хозяйственного инвентаря (ф. № 126).
Операции по поступлению материальных необоротных активов аудитор проверяет учитывая соблюдение правил оформления актов ввода их в эксплуатацию путем капитальных инвестиций или актов приема-передачи, а также правильности отражения этих операций на счетах бухгалтерского учета. Особенно внимательно следует проверять операции по оприходованию безвозмездно приобретенных необоротных активив.
Аудитор должен убедиться, безвозмездно полученные необоротные активы оприходованы предприятием с увеличением добавочного капитала (дебет счетов 10 «Основные средства», 11 «Прочие необоротные материальные активы», 12 «Нематериальные активы» и кредит счета 42 «Добавочный капитал») при одновременном признании стоимости таких ценностей в налоговом учете в составе увеличения валовых доходов, а в бухгалтерском учете и отчетности согласно П (С) БУ 15 «Доход» доходы признаются по мере начисления амортизации на такие дии.
Списание стоимости переданных объектов со счетов 10 «Основные средства», 11 «Прочие необоротные материальные активы», 12 «Нематериальные активы» производится только после получения информации от другой стороны об оприходовании этих объектов. В случае правильного оприходования бесплатно полученных основных средств должна быть такая корреспонденция счетов (табл. 5.3).
Основные средства, приобретенные за плату, на бартерной основе, в результате строительства, реконструкции или технического перевооружения, предприятие одновременно при расширенном воспроизводстве имеет отображать по следующей корреспонденцией счетов (табл. 5.4 и табл. 5.5). Основные средства, приобретенные по бартерным операциям, должны быть оприходованы по справедливой стоимости.
С особым вниманием следует проверять факты приобретения предприятием основных средств у физических лиц. Такие операции оформляются письменным договором купли-продажи с указанием паспортных данных продавца на сумму, уплаченную физическому лицу за купленные у нее основные средства. При этом делают записи:
Д-т 377 «Расчеты с прочими дебиторами»
К-т 311 «Текущие счета в национальной валюте»;
Д-т 15 «Капитальные инвестиции»
К-т 377 «Расчеты с прочими дебиторами»;
Д-т 10 «Основные средства»
К-т 15 «Капитальные инвестиции».
На сумму, уплаченную физическому лицу, представляется справка в налоговую администрацию о получении дохода (ф. № 2) по месту жительства. Предприятие обязано уведомить налоговую администрацию о сделках и удержанную сумму подоходного налога с указанием фамилии, имени и отчества продавца и месту жительства. Если физическое лицо зарегистрировано как предприниматель (имеет лицензию), то в случае приобретения у нее необоротных активов подоходный налог не удерживается, поскольку удерживается подоходный налог. Если предприниматель является плательщиком НДС, то у него возникает налоговое обязательство, а у покупателя право на налоговый кредит.
Аудит операций, отражающих поступления основных средств, требует внимания к правильности формирования первоначальной стоимости объекта. Независимо от того, были ли основные средства в эксплуатации, они приходуются сельскохозяйственным предприятием по первоначальной вартистю.
С целью определения правильности установки предприятием первоначальной стоимости основных средств проверяют счет 15 «Капитальные инвестиции», поскольку на нем оказывается инвентарная стоимость приобретенного объекта, по которой он принимается на учет:
Д-т 10 «Основные средства»
К-т 15 «Капитальные инвестиции».
Для проверки операций внутреннего перемещения основных средств используются записи в актах (ф. № ОС-1) на прием-передачу (внутреннее перемещение основных средств). Аудитор должен установить производственной необходимости перемещения основных средств и расходы, связанные с этим, виновные при нецелесообразности перемещения, своевременность отражения записей о перемещении основных средств в инвентарных карточках в разрезе материально ответственных лиц и оприбуткування.
Следует учитывать, что несвоевременное оприходование необоротных активов приводит к недоначисление амортизации и к неправильному расчету себестоимости продукции (работ, услуг). Своевременность оприходования в бухгалтерском учете основных средств определяется сравнением дат оприходования в Журнале-ордере № 13-с.-х с датами, указанными в актах приема-передачи основных средств. Записи журнала-ордера № 13 с.-х. по счетам сверяются по схеме, представленной на рис. 5.4.
Аудиторская проверка распространяется на операции, связанные с выбытием основных средств: в случае безвозмездной передачи их с баланса на баланс по решению органов управления, ликвидации в связи с полным износом, продажи излишних и ненужных, недостач, выявленных инвентаризацией и проверками, взносов в уставный капитал, передаче в долгосрочную аренду, в случае стихийного бедствия, экстремальных ситуаций тощо.
С балансов сельскохозяйственных предприятий могут быть списаны здания, сооружения, машины и другие основные средства, если они стали непригодными в результате физического износа, стихийного бедствия, морального старения или в связи со строительством, расширением, реконструкцией и техническим их переоснащением. Следует помнить, что основные средства подлежат списанию лишь в тех случаях, когда восстановить их невозможно или экономически нецелесообразно и они не могут быть реализованы. Списывая основные средства по физическим износом, надо проследить за соблюдением амортизационных сроков службы (сроков полезного использования). Преждевременное их списания является нарушением правил эксплуатации машин и оборудования, бесхозяйственное отношение к майна.
Особенность аудита операций по ликвидации основных средств состоит в том, что аудитор должен убедиться в правильности списания обнаруженного финансового результата от ликвидации недоамортизированной части основных засобив.
Аудитор выясняет, была создана по приказу руководителя предприятия постоянно действующая комиссия для списания основных средств, в каком составе и есть в актах подписи членов комиссии и мотивация целесообразности списания. Последнее обусловлено тем, что иногда основные средства преждевременно списываются из-за небрежного хранения, нарушения правил эксплуатации, с целью присвоения, замены новых объектов необоротных активов старими.
Для выявления целесообразности списания необоротных активов сравнивают данные актов на списание данным инвентарных карточек и инвентарными списками, а также проверяют все записи, проведенные в учете от поступления до выбытия объекта основных средств. После этого проверяют правильность определения финансового результата от списания необоротных активов как разницу между первоначальной стоимостью объекта, который ликвидируется, и суммой начисленного износа за период использования с учетом расходов, связанных с ликвидацией. Проверяют также момент оприходования материальных ценностей, полученных от ликвидации необоротных активив.
В случае списания оборудования и транспортных средств, выбывших в результате аварии, к акту о ликвидации должна прилагаться копия акта об аварии с выяснением причин, вызвавших аварию, и принятых мер в отношении виновных осиб.
Аудитор должен проверить представленные до утверждения актов на списание основных средств, сверив их данные с техническими паспортами и проектами, полученными в процессе проверки объектов в натуральном вигляди.
Результаты проверки достоверности списания основных средств отражаются в накопительной ведомости систематизации выявленных фактов нарушений действующего порядка списания основных средств, где указываются наименование, марка, инвентарный номер неправильно списанных машин, оборудования и других объектов, номер и дата актов и их списания, нормативный и фактический срок службы этих объектов, дата проведения последнего капитального ремонта, нормативный и фактический объем выработки, сумма недоамортизированной части стоимости, характер нарушения действующего порядка списания отдельных объектов основных средств. Такая ведомость должна быть подписана аудитором, руководителем и главным бухгалтером проверяемого предприятия. Основные операции по выбытию основных средств отражены в табл. 5.6.
В заключение аудиторской проверки основных средств необходимо установить достоверность данных синтетического и аналитического учета. С этой целью проводят проверку организации аналитического учета основных средств. Ее начинают с установления материально ответственных лиц и наличия заключенных с ними договоров о полной индивидуальной материальной ответственности. Если такие договоры отсутствуют, аудитору следует рекомендовать предприятию их укласти.
Для подтверждения соответствия данных аналитического учета синтетическом необходимо, чтобы оборот в Журнале-ордере № 13 с.-х. отвечал итогам основных средств в инвентарных карточках, а остатки основных средств по данным журнала-ордера № 13 с.-х. совпадали с остатками на синтетическом счете 10 «Основные средства» в Главной книге.

<- 5.2. Аудит признания , сохранения и технического состояния необоротных активов 5.4. Аудит амортизации необоротных активов ->