Билык М. Д.. Организация и методика аудита сельскохозяйственных предприятий (2003)

8.2.3. Аудит калькуляции себестоимости продукции

Заключительным этапом аудита процесса производства является установление правильности исчисления себестоимости продукции, определение затрат на единицу продукции. Это чрезвычайно важный аспект аудиторской проверки. От обоснованности калькуляционных расчетов зависит объективность конечных финансовых результатив.
Себестоимость производства единицы продукции является основой для принятия большого количества управленческих решений, в частности:
выпуск какой продукции продолжать или приостановить;
какую установить цену на продукцию;
покупать новое оборудование;
или изменять технологию и организацию виробництва.
Проверка правильности определения себестоимости производства единицы продукции - одна из основных задач аудиту.
Цель аудита - подтвердить правильность определения затрат на выращивание продукции рослинництва.
Задачи аудиторской проверки - установить:
правильность определения расходов по каждому объекту калькуляции по каждому виду полученной продукции растениеводства;
обоснованность записей по дебету и кредиту аналитических счетов;
реальность суммы производственных затрат по объектам учета в производственных подразделениях и предприятии в целом;
правильность откорректированной плановой оценки материальных затрат и услуг вспомогательных производств до уровня фактической себестоимости;
правильность отнесения на объекты учета затрат, подлежащих распределению, списанию полностью или частично, ущерб от посевов, погибших, в случае по стихийного лиха.
Проверку правильности определения себестоимости осуществляют по конкретным видам продукции выращенных сельскохозяйственных культур, сельскохозяйственных работ, выполненных в текущем году под урожай будущего года, и работ по улучшению земель, проведенных за счет оборотных средств предприятия. Аудит проводится по объектам калькуляции.
Особенно важным при проверке себестоимости является соблюдение предприятием состав расходов, включаемых в производственной себестоимости по каждому виду продукции рослинництва.
Аудитор выясняет правильность определения производственной себестоимости продукции по видам сельскохозяйственных культур:
зерна, семян подсолнечника - франко-тек (франко-место хранения)
соломы, сена - франко-место хранения;
сахарной свеклы, картофеля, бахчевых культур, овощей, маточников сахарной свеклы, корнеплодов - франко-поле (франко-место хранения)
плодов, ягод, винограда, листьев табака, продукции лекарственных и эфиромасличных культур и цветоводства, овощей закрытого грунта - франко-пункт (хранения);
соломки и тресты льна, конопли - франко-пункт хранения или переработки (на предприятии);
семена трав, льна, конопли, овощных и других культур - франко-пункт хранения;
зеленой массы на корм - франко-место потребления;
зеленой массы на силос, травяной муки, сенажа, гранул - франко-место силосования, синажування, производства муки, гранул.
Аудитор должен установить, что все последующие затраты на выполнение операций по подготовке продукции к реализации и ее проведение отнесены на расходы по сбыту. Выясняют правильность отражения операций, осуществленных за плату, которые рассматривают как выполнение работ на сторону с отнесением в составе доходив.
При проверке правильности определения себестоимости основной и побочной продукции растениеводства аудитору целесообразно воспользоваться сделанными нами обобщениями ее расчета соответствии с Методическими рекомендациями по планированию, учету и калькуляции себестоимости продукции (работ, услуг) сельскохозяйственных предприятий, утвержденных приказом Министерства аграрной политики Украины от 18 мая 2001 № 132 (табл. 8.5).
Важно выяснить правильность распределения затрат между продукцией растениеводства, а также составления отчетной калькуляции, где из общей суммы затрат на выращивание определенной культуры необходимо изъять стоимость побочной продукции.
Затраты на выращивание и уборку зерновых культур (включая стоимость по доработке зерна на току) составляют себестоимость зерна, зерноотходов и соломи.
Общая сумма расходов (без стоимости соломы) распределяется между зерном и зерноотходами. Для распределения расходов между ними 1 ц зерна принимают за эталон (единицу), а зерновые отходы приравнивают к нему по коэффициенту, который рассчитывают по массовой доле в них полноценного зерна устанавливают с помощью лабораторного анализу.
Аудитор должен подтвердить (или не подтвердить), что затраты на обработку площадей, на которых полностью погиб урожай вследствие стихийного бедствия, списываются как чрезвычайные потери. При пересеве полностью погибших посевов до сумм расходов отнесена стоимость семян, расходы на предпосевную обработку почвы, посев и другие работы, которые выполняются снова при пересеве новой культурой (повторяющиеся расходы), а все остальные суммы расходов на лущения стерни, поднятие зяби и снегозадержание, стоимость удобрений и потраченные на их внесения суммы и т.п., т.е. неповторимы расходы, списываются в разрезе статей на пересеяно культуру.
Следует проверить правильность пересчета початков кукурузы полной спелости в сухое зерно, осуществляется фактическим выходом зерна из початков, который определяется хлебоприемными пунктами путем обмолота среднесуточных образцов с учетом базовой влажности зерна в початках (базовая влажность зерна в початках кукурузы составляет 14 процентов). Пересчет початков кукурузы полной спелости в сухое зерно, оставленные на конец года на предприятии, и переработанных для внутрихозяйственных нужд производится по среднему проценту выхода зерна базовой влажности, который устанавливается по данным реестров накладных на принятое покупателями зерно.
Учет расходов на уход за кагата начиная с января и расходов на раскрытие кагатов, выбор корней, их сортировки и другие работы ведется на отдельном аналитическом счете, на который списывается после вскрытия кагатов себестоимость заложенных на хранение корней. В результате сортировки получают свеклу, пригодные для высадки и забракованные, которые оцениваются по средней себестоимости кормовой свеклы с учетом их качества. Себестоимость центнера свеклы-высадки определяется делением расходов (без стоимости забракованных свеклы) на физическую массу полученных свеклы-висадкив.
Аудитор должен учесть особенности калькулирования себестоимости продукции в неспециализированных предприятиях. Так, в неспециализированных предприятиях затраты исчисляются в целом по садоводству и калькулируется средняя себестоимость полученной продукции. При необходимости определения себестоимости каждого вида продукции расходы распределяются между видами продукции пропорционально стоимости по реализационным цинами.
Для определения себестоимости выращенного посадочного материала (саженцев семечковых и косточковых пород и т.п.) общая сумма затрат на выращивание отдельных культур или групп из каждого поля (без затрат на выкапывание) распределяется пропорционально количеству саженцев, выкопанных для реализации и оставленных в почве для дорощування.
Затраты на выращивание и сбор и доработку хмеля распределяются между полученной продукцией пропорционально ее стоимости по ценам реализации. Фактические затраты на выращивание бахчевых культур распределяются между видами продукции пропорционально ее стоимости по реализационным цинами.
В специализированных предприятиях учет затрат на выращивание цветов ведется по культурам и в случае выращивания нескольких культур на одной площади (в одной теплице) сумма расходов распределяется между видами полученной продукции пропорционально ее стоимости по реализационным цинами.
Неспециализированные предприятия учет затрат на выращивание цветов ведут в разрезе открытого и закрытого грунта. Для учета затрат на выращивание семян открывают отдельный счет. Сумма расходов между видами продукции распределяется пропорционально ее стоимости по реализационным цинами.
На предприятиях, которые выращивают грибы, производство состоит из двух переделов. Продукцией первого является компост, себестоимость которого определяется делением общей суммы затрат на количество полученного компосту.
Аудитор выясняет правильность применения цен. Так, для определения себестоимости продукции садоводства и ягодников из общей суммы расходов текущего года исключается стоимость черенков, отсадков, ростков, усов, оцененных по ценам реализации, и падалицы, оцененной по ценам возможного использования. Аналогично по отдельным культурами, которые выращиваются в теплицах, расходы распределяются пропорционально стоимости полученной продукции по реализационным цинами.
Объектами калькуляции по сеяными травами является каждый вид полученной продукции - сено, зеленая масса, семена, солома. При проверке правильности определения себестоимости каждого вида продукции аудитор учитывает использование трав для одного или нескольких видов продукции. Если однолетние травы используются для одного вида продукции - зеленой массы или сена, то ее себестоимость определяется простым и сводится к деления суммы затрат на эту культуру на количество оприходованной продукции.
В случае получения нескольких видов продукции трав расходы на их выращивание прошлого и текущего годов должны распределяться пропорционально площади, используемой для получения соответствующего вида продукции, а расходы на сбор, транспортировку, доработку определенного вида продукции относятся непосредственно на ее себестоимость. Если из отдельных площадей сеяных трав получают несколько видов продукции, то общетехнологической расходы, отнесенные на эту площадь, должны быть распределены между видами продукции пропорционально количеству собранной земной маси.
При проверке правильности определения потерь, связанных с подготовкой почвы, посевом многолетних трав, стоимость семян и их разовые расходы, в частности, стоимость незавершенного производства, равномерно распределяются по годам в зависимости от срока эксплуатации посевов.
Расходы на улучшение естественных сенокосов и создание культурных пастбищ (дискование, подсел трав, стоимость семян и т.д.) рассматриваются как затраты на незавершенное производство, которые распределяются между продукцией, полученной в течение 3 - 4 рокив.
Продукция культурных пастбищ отображается только в количественном выражении и стоимостной оценки не мае.
Проверка себестоимости сенажа предполагает учет специфики этого производства, что обуславливает специфику калькуляции себестоимости сенажа. В отличие от силосования, где всегда известно количество использованной зеленой массы при синажуванни, используется увядших трава с влажностью 60 процентов. При этом заготовка сенажа производится на месте нахождения свежескошенной травы. Следовательно, масса использованной свежескошенной травы для приготовления сенажа остается неизвестной. Ее определяют обратным путем. Оприбуткувавшы сенаж и учитывая его количество (массу) и процент влажности, рассчитывают количество использованной свежескошенной травы за формулою
M1 = M2 (100-B2) / (100-B1)
где М2 - масса увядших травы; В1 - влажность свежескошенной травы; В2 - влажность увядших травы; (100 - В1) - наличие сухих веществ в свежескошенной траве (100 - 2) - наличие сухих веществ в увядших траве .
Затраты прошлых лет (обработка почвы посевов, уход за посевами) распределяются между смежными годами исходя из урожайности за каждый год, количества лет использования этих посевов. Затраты прошлых лет на многолетние травы должны быть отнесены к продукции будущего года и рассматриваются как незавершенное производство по этой культури.
Расходы текущего года, связанные с выращиванием, сбором, транспортировкой продукции многолетних трав, должны быть полностью отнесены на себестоимость отчетного року.
Следовательно, расходы по многолетними травами, которые отнесены на полученную продукцию, состоят из части расходов прошлых лет и всей суммы текущих. В своей совокупности они составляют себестоимость продукции. Стоимость зеленой массы, потребленной через выпас, относят на затраты соответствующих видов скота без оприходования ее в составе продукции.
Себестоимость кормов пастбищ (из культурных пастбищ) должна определяться делением затрат на их создание (прошлых и текущих лет) на количество центнеров этих кормив.
Корма пастбищ (с естественных пастбищ) отображаются только в количественном выражении в центнерах и кормо-единицах. Себестоимость не определяется, поскольку нет расходов, связанных с их получением.

<- 8.2.2. Аудит документального оформления операций по учету затрат и выхода продукции растениеводства 8.2.4. Аудит себестоимости продукции ->